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并购中无形资产如何进行定价与税务处理
发布:2015年11月03日  浏览:932次

对于企业内部重组或者在兼并过程中对被兼并业务的重组,法规环境特别是税法将在很大程度上具有重要影响。因其重组过程是对企业业务本身进行调整和改造的过程,往往伴随着资源和利润的重新调整。


2008年新企业所得税法实施以后,国家税务总局陆续通过财税[2009]59号和国家税务总局公告[2010]4号,明确了企业重组的所得税处理的一般规则。然而,在实践中,围绕企业重组特别是企业的业务重组,仍然有许多税务问题存在困惑。本文将重点讨论业务转移中与无形资产转移相关的转让定价问题。



关联交易税务问题频现



据媒体报道,广东省国家税务局完成了对广州某大型零售商业企业(下称“X企业”)的反避税调查,对该企业在业务转移中向关联方已支付的1亿元无形资产对价作了纳税调整,这一调整所针对的交易是X企业的关联企业Y企业通过向X企业整体转让其业务,在转让过程中确认了2亿元的商誉,而这些无形资产转让收入,被用于弥补Y企业以前年度的亏损(Y企业累计亏损超过3亿元);同时,其相关无形资产在X企业账上每年摊销金额约为2,000万元,减少了X企业的利润。税务机关对上述无形资产转让进行了调查和调整,认定无形资产转移存在避税的嫌疑。


案例之二,一家外商投资企业S设立了一家分销企业T,并将销售业务从原企业中分立出来,交给新的T分销企业负责,而分销企业并没有因此转移支付对价。税务机关也对上述业务重组提出质疑,认为T企业需要就业务转移向S企业支付相应的对价,因为转移过程中涉及了无形资产的转移;并要求对相关的无形资产进行合理的评估,以确定转移的价格。


案例之三,一家跨国企业A将一个业务部门从全球经营体系中剥离,出售给了第三方;第三方在接手这一业务时,需要在中国地区和A企业的三家中国子企业中进行业务交接。在交接过程中,税务机关认为,这一转让的整体对价中,对应中国业务的部分应当在中国的业务交接中予以体现,因此对A企业的子企业按资产账面价值向第三方出售资产的交接交易提出了质疑。


上述三个案例,都是重组过程中典型的关联交易税务问题,并涉及到了无形资产转移的税务处理和定级问题(案例三的关联关系来自于业务整体转移过程)。



无形资产如何进行定价与税务处理



未来几年,中国税务机关将在继续关注关联购销交易的基础上,向无形资产、总部服务、关联股权和融资等交易延伸。而关联交易安排都必须具有明确和合理的商业目的和完善的交易文件支撑。一般来说,税务机关会从关联企业的资产、人员、经营活动、财务情况、相关的交易凭证和记录等方面进行评估,根据企业的资产、人员配置情况和实际经营活动与企业所获得的利润、实际税负之间的关联性和合理性,来判断关联交易安排是否具有其合理的商业目的。


企业重组过程中是否因为业务转移而发生无形资产转让,如何对相关转让进行定价和税务处理,将会是企业重组中税收管理的重要问题之一。


为了应对这一潜在的税务问题,企业可以考虑以下步骤和方式对风险进行评估并作出合理的应对。


首先,企业应当明确业务重组过程中转让的资产内容,以确定是否存在无形资产。因为重组是否涉及各种无形资产的转移,不仅将影响交易价格的确定,还将产生不同的税务处理后果。例如,根据国家税务总局公告2011年第51号(51号公告)的规定,纳税人在资产重组的过程中,将全部或部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让的行为,不属于营业税征收范围,其中涉及的不动产、土地使用权转让,不征收营业税。再比如,根据税法的规定,企业无形资产中的商誉,不能在税前摊销扣除,只能在相应的资产处置或企业清算时扣除。


而由于无形资产概念复杂的内涵和外延,如何明确企业的重组中是否存在无形资产转移,也是一个复杂的过程。通常,确认企业是否拥有和转让相应的无形资产,可以从法定无形资产开始,主要针对的是企业持有的符合特定法律规定的无形资产,例如经过法律确定的专利所有权、商标权。然后要看企业是否根据相应的会计制度要求,在账面上确认了无形资产,例如在研发过程中形成的特定无形资产等。事实上,最为困难的是,从税务角度,企业还需要从经济角度分析自身的运作情况,来确定是否拥有经济意义上的无形资产。这一过程往往涉及到复杂的经济分析,特别是企业经营中存在关联交易时,无形资产的确认过程,往往还要涉及对企业自身功能风险定位以及利润水平的综合分析。


其次,在确定无形资产之后,除了根据规定确定税务处理外,关键的问题就在于如何确定相应的无形资产价值。前述三个案例都与这一问题密切相关。基于无形资产的特性,确定其价值往往是一个复杂的经济分析过程。从关联交易转让定价的角度,企业可以从以下几方面进行考量:


一是选择合理的方法:通常,在确定无形资产价格时,可以适用的转让定价方法包括可比非受控价格法、剩余利润分割法和其他方法等。每种方法的适用都有其具体的条件要求。适用可比非受控价格法,往往受限于可比交易信息的可获取性,而其他方法则会涉及大量的可比和数据分析。


二是在适用剩余利润分割法和其他方法中,由于相应的关联交易转让定价方法的适用和企业经营的基础财务数据以及经营假设密切相关,企业往往需要充分考察相关财务数据和经营假设(包括未来年度的经营预测)并建立相应的证据对其合理性进行说明。如果企业的经营和关联交易密切相关,还应就有关基础关联交易的合理性作出验证和说明。


三是企业需要考虑实务中,无形资产转移所涉及的其他相关问题,包括交易的合同和登记程序等等。如果企业希翼采用成本法等特殊的无形资产定价方法,也需要充分考虑与相关税务机关沟通的必要。


企业同时还需要考虑,在未来的经营中对相关无形资产的维护、运用乃至进一步开发所涉及的问题,从而能在重组中转让无形资产时有针对性地进行计划和安排。



建议



在企业的兼并重组过程中,考虑到无形资产对企业经营的核心作用,转移无形资产往往是交易的重要组成部分。这一过程中,还会涉及到为了整合经营和业务流程而需要对无形资产进行合理配置的情况。虽然,并没有明确的税务规定对重组中的无形资产税务处理予以单独明确,但在实践中,无论是考虑经营的需要还是日益发展的税收监管,对无形资产所可能涉及的税务问题都应有足够的重视和事先筹划,这将对相关的税务风险控制有着重要作用。



本文转自 上海国资

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